Convention fiscale France-EAU : 5 points que les expatriés ignorent

La convention fiscale France-EAU du 19 juillet 1989, publiée par le décret n° 90-631 du 13 juillet 1990, est réputée favorable aux expatriés français aux Émirats. Pourtant, plusieurs dispositions mal connues créent des pièges coûteux. Cet article décrypte 5 points que les résidents fiscaux aux EAU ignorent généralement, avec conséquences patrimoniales directes.

Point 1 : Article 15, §2 — Les pensions publiques restent imposées en France

L'article 15, §2 de la convention prévoit que les pensions payées par l'État français, ses collectivités territoriales ou leurs personnes morales de droit public, au titre de services qui leur ont été rendus, ne sont imposables qu'en France, indépendamment de votre résidence fiscale. Même résident fiscal aux EAU, vous devez déclarer à la DGFiP votre pension publique française, qui demeure assujettie à l'impôt sur le revenu français.

Ce dispositif déroge à la règle générale de l'article 14, §1, qui réserve l'imposition des pensions privées à l'État de résidence. Attention à un second angle mort : les pensions et autres sommes payées en application de la législation française sur la sécurité sociale sont également imposables en France (art. 14, §2). Le Conseil d'État l'a confirmé y compris pour des pensions issues d'une adhésion volontaire au régime des expatriés (CE, 27 juin 2016, n° 388606).

• Les pensions purement privées (hors sécurité sociale) ne sont pas concernées : Elles relèvent de la règle de résidence (art. 14, §1) et ne sont donc pas imposables en France pour un résident des EAU — les Émirats n'imposant pas, en l'état, les revenus des personnes physiques
• Documentation : Conservez les attestations de vos caisses (Retraite de l'État, CNRACL, caisses de sécurité sociale). La DGFiP réclame souvent ces justificatifs lors de vérifications
• Impact (illustration) : Pour un retraité percevant 36 000 EUR/an de pension publique française, l'imposition française est calculée après abattement de 10 % sur les pensions plafonné à 4 399 EUR pour les revenus 2024 (CGI art. 158, 5-a), puis application du barème progressif (CGI art. 197) tenant compte du quotient familial. Le montant exact dépend de la situation familiale et des autres revenus de source française ; il ne saurait être réduit à une fourchette uniforme.

Point 2 : Article 21 A — L'échange de renseignements et l'articulation avec le CRS/AEOI

L'article 21 A de la convention France-EAU, créé par l'avenant du 6 décembre 1993 (art. 15), prévoit l'échange, sur demande, des renseignements nécessaires entre autorités françaises (DGFiP) et émiriennes (FTA), pour l'application de la convention comme de la législation interne des deux États. Cet échange conventionnel a été complété par la norme CRS (Common Reporting Standard) de l'OCDE, standard multilatéral d'échange automatique (AEOI) que les EAU mettent en œuvre depuis 2018, indépendamment du traité bilatéral. Les institutions financières émiriennes déterminent la ou les résidences fiscales « reportables » de leurs clients au moyen de l'auto-certification recueillie à l'ouverture du compte et des indices figurant au dossier (adresse, téléphone, virements permanents, mandataire) ; les comptes pour lesquels la France est déclarée — ou révélée par ces indices — comme résidence fiscale sont déclarés à l'autorité compétente émirienne, qui transmet à la France selon le calendrier CRS (typiquement en septembre de l'année suivante).

Point important : le CRS/AEOI opère en parallèle de l'article 21 A du traité. L'article 21 A organise l'échange conventionnel, ciblé et sur demande ; le CRS/AEOI est un flux automatique et systématique. La combinaison des deux crée une double couche de transparence : tant que la France demeure une résidence fiscale déclarée ou indiciée du titulaire, la DGFiP reçoit chaque année, sans démarche préalable, les données de ses comptes ouverts dans les institutions financières émiriennes, et peut en outre interroger la FTA sur un dossier précis. La cohérence des auto-certifications remises aux banques avec la situation réelle est donc décisive.

• Conséquence pour les omissions : Tant que la France figure parmi vos résidences fiscales déclarées ou indiciées auprès des banques, une déclaration française incomplète de revenus imposables s'expose à détection lors de l'échange. Les majorations atteignent 40 % (manquement délibéré) à 80 % (manœuvres frauduleuses) selon les cas
• Timing : Les données de l'année N communiquées à la France entre mars et septembre de l'année N+1. La DGFIP dispose donc de 6-12 mois pour analyser et relancer
• Recommandation : L'année du départ se ventile : revenus mondiaux jusqu'à la date du transfert de résidence ; ensuite, seuls les revenus de source française (art. 164 B du CGI) restent à déclarer, notamment sur la 2042-NR selon leur nature. Les revenus de source émirienne postérieurs au départ n'ont pas à être déclarés en France du seul fait de leur encaissement aux Émirats. Obligations spécifiques maintenues (comptes étrangers, IFI le cas échéant, revenus français)

Point 3 : Article 5 — Les revenus immobiliers imposables dans l'État de situation du bien

L'article 5 de la convention attribue à l'État de situation du bien le droit d'imposer les revenus immobiliers (loyers, revenus fonciers). Cette allocation conventionnelle ne produit d'imposition effective que selon le droit interne de cet État : un appartement loué aux EAU relève du droit fiscal émirati sur le revenu locatif (si celui-ci le prévoit). Un bien à Dubaï détenu par un résident des EAU n'a donc, en principe, aucun lien avec l'impôt français.

Le véritable piège est inverse : les loyers d'un bien situé en France restent imposables en France, même une fois la résidence émirienne acquise (conv., art. 5 ; CGI, art. 164 B). Ils doivent être déclarés chaque année en qualité de non-résident (déclaration 2042-NR et annexe 2044 pour les revenus fonciers), avec application d'un taux minimum d'imposition de 20 % — 30 % au-delà d'un seuil de revenu — sauf à démontrer un taux moyen mondial inférieur (CGI, art. 197 A), et des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine. Beaucoup d'expatriés sous-estiment cette imposition résiduelle française et le suivi déclaratif qu'elle implique.

• Imposition aux EAU : Les EAU n'imposent pas le revenu personnel locatif au niveau fédéral (le Corporate Tax — FDL 47/2022 — ne vise pas le revenu locatif d'une personne physique détenant le bien à titre privé). Une rental tax municipale est en revanche perçue (Dubai Municipality : 5 % résidentiel, 10 % commercial, généralement facturée via DEWA). Aucun « formulaire 100 FTA » n'existe pour ce revenu.
• Résident de France percevant des loyers émiriens : Les revenus sont imposables aux EAU en vertu de l'article 5, et la France élimine la double imposition par un crédit d'impôt égal à l'impôt français correspondant (art. 19, §1), sans condition d'imposition effective aux Émirats (CE, 20 mars 2023, n° 452718) — soit l'équivalent d'une exemption avec prise en compte du revenu pour la progressivité. Les loyers émiriens doivent néanmoins être déclarés (formulaire 2047).
• Plus-values immobilières : Régies par l'article 11, §1-a (imposition dans l'État de situation du bien), étendu aux cessions de sociétés à prépondérance immobilière — plus de 80 % de l'actif (art. 11, §1-b). La cession d'un bien français par un résident des EAU reste ainsi soumise au prélèvement de l'article 244 bis A du CGI ; la cession d'un bien émirien par un particulier n'est pas imposée aux EAU en l'état du droit interne.

Point 4 : Clause de sauvegarde de l'article 19, §2 et règles anti-abus internes

Un piège majeur souvent ignoré : la convention contient elle-même une clause de sauvegarde redoutable. L'article 19, §2 prévoit que lorsqu'une personne résidente ou établie aux Émirats demeure fiscalement domiciliée en France au sens du droit interne français (CGI, art. 4 B) — ou est une filiale contrôlée à plus de 50 % par une société dont le siège de direction est en France —, ses revenus sont imposables en France « nonobstant toute autre disposition » de la convention, sous déduction de l'impôt éventuellement perçu aux Émirats (clause inapplicable aux citoyens émiriens). Autrement dit : tant que votre domicile fiscal français n'est pas réellement rompu, la convention ne vous protège pas.

S'y ajoutent les dispositifs anti-abus du droit interne, contre lesquels la convention n'offre aucune protection. L'article 123 bis du CGI permet d'imposer entre les mains d'une personne physique domiciliée en France, comme des revenus de capitaux mobiliers, les bénéfices d'une entité établie dans un État à régime fiscal privilégié dont elle détient au moins 10 %, lorsque l'actif de cette entité est principalement financier. Une holding constituée aux EAU pour accumuler des revenus passifs en attendant un départ de France relève typiquement de ce risque, et l'abus de droit (LPF, art. L. 64 et L. 64 A) peut être invoqué en cas de montage artificiel sans substance réelle aux EAU.

• Substance aux EAU requise : Direction réelle, bureau, salariés, activité commerciale effectivement exercée, pas seulement une boîte vide
• Documentation : PV d'AG, registre de présence aux réunions, contrats commerciaux, comptabilité, preuves de présence physique. GEOTAX aide à construire un dossier solide
• Articulation avec les règles anti-abus internes : La convention France-EAU ne fait pas obstacle à l'application de l'article 123 bis CGI ni à la procédure d'abus de droit (LPF art. L. 64 / L. 64 A). Précision : la directive ATAD (UE 2016/1164) ne s'applique qu'aux États membres de l'Union européenne — elle n'a pas vocation à régir directement les structures émirates ; elle peut en revanche concerner la société française intéressée.

Point 5 : Articulation des obligations déclaratives françaises avec la convention

Les obligations déclaratives françaises pesant sur les comptes et contrats d'assurance-vie étrangers — issues des articles 1649 A et 1649 AA du CGI — s'appliquent en parallèle de la convention et de l'échange automatique d'informations. Sont en particulier concernés :

• Formulaire 3916 (comptes étrangers, art. 1649 A CGI) ou 3916-bis (assurance-vie, art. 1649 AA CGI) : Déclaration de comptes étrangers. À joindre à votre déclaration d'impôt si vous avez des comptes aux EAU (banque, brokerage, assurance). Omission = pénalité 1 500 EUR minimum
• FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act) : Régime américain bilatéral (IGA États-Unis / pays tiers) qui ne concerne que les US persons. FATCA est distinct de l'échange conventionnel France-EAU et du CRS/AEOI ; il ne s'y articule pas formellement.
• CRS dérivé : Les banques émiriennes rapportent à chacune des juridictions de résidence fiscale renseignées dans l'auto-certification ou révélées par les indices (UK, Canada, Australie, etc., le cas échéant). La cohérence de vos auto-certifications avec votre situation réelle est décisive

L'effet cumulé de l'échange conventionnel France-EAU (article 21 A du traité de 1989) et du CRS/AEOI multilatéral réduit fortement le risque qu'une omission soit ignorée par l'administration ; FATCA reste, lui, un dispositif distinct ne concernant que les US persons. En cas d'omission ou d'inexactitude révélée par l'échange d'informations, l'administration applique l'intérêt de retard de 0,20 % par mois (article 1727, III du CGI) et, le cas échéant, les majorations de l'article 1729 du CGI : 40 % en cas de manquement délibéré et 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou d'abus de droit. La majoration spécifique de 80 % de l'article 1729-0 A du CGI est par ailleurs susceptible de s'appliquer aux droits dus à raison d'avoirs détenus à l'étranger non déclarés, et le délai de reprise est porté à dix ans en application de l'article L. 169 du LPF.

Comment vous protéger ?

Face à ces 5 pièges, une stratégie en 3 volets :

• Déclarations exactes : L'année du départ se ventile (revenus mondiaux jusqu'à la date du transfert, puis seuls les revenus de source française — art. 164 B du CGI —, notamment sur la 2042-NR selon leur nature) ; maintenez les obligations spécifiques : comptes étrangers, IFI le cas échéant, revenus français. L'omission coûte plus cher que l'impôt lui-même
• Structuration légitime : Une holding aux EAU peut être pertinente, mais elle doit avoir substance réelle. Pas de boîte postale. GEOTAX construit une architecture respectueuse de l'article 123 bis CGI et des règles internes anti-abus
• Veille juridique : Loi de finances, circulaires DGFIP, nouvelles Cabinet Decision émiriennes. Nous vous tenons à jour

Jonathan Sémon

Avocat fiscaliste au Barreau de Paris

Spécialiste des conventions fiscales France-EAU et des structurations pour expatriés français aux Émirats Arabes Unis. Jonathan Sémon réunit 12+ ans d'expérience en fiscalité internationale et droit des affaires comparé.